PPP項目涉稅業(yè)務(wù)節(jié)點(diǎn)分析(之二)

段 暉

(承前篇)

二、建設(shè)階段

（一）項目公司能否抵扣增值稅

1、合同授予方立項

如果合同授予方立項，參照湖北省國稅局《營改增政策執(zhí)行口徑（第二輯）》的解釋，“在建設(shè)階段，投融資人建設(shè)期間發(fā)生的支出為取得該項目(一般為不動產(chǎn))經(jīng)營權(quán)的成本，作為‘其他權(quán)益性無形資產(chǎn)-—基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)’核算，所取得的進(jìn)項稅額可以抵扣?！?/p>

2、合同投資方或項目公司立項

如果合同投資方或項目公司立項，參照湖北省國稅局《營改增政策執(zhí)行口徑（第二輯）》的解釋，“在建設(shè)階段，投融資人建設(shè)期間發(fā)生的支出為取得該項目(一般為不動產(chǎn))所有權(quán)的成本，所取得的進(jìn)項稅額可以抵扣?！?/p>

（二）施工企業(yè)如何繳納增值稅

1、施工方按建筑業(yè)繳納增值稅

無論立項人是誰，項目公司將建筑工程發(fā)包給第三方的，第三方建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照建筑業(yè)繳納增值稅。參照湖北省國稅局《營改增政策執(zhí)行口徑（第二輯）》的解釋，“投融資人將建筑工程承包給其他施工企業(yè)的，該施工企業(yè)為建筑業(yè)增值稅納稅人，按‘建筑業(yè)’稅目征收增值稅，其銷售額為工程承包總額?！?/p>

2、施工方向項目所在地預(yù)交稅款

依據(jù)《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第17號）第四條規(guī)定：

一般納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，適用一般計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預(yù)征率計算應(yīng)預(yù)繳稅款。

一般納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，選擇適用簡易計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計算應(yīng)預(yù)繳稅款。

3、施工方向機(jī)構(gòu)所在地申報納稅

依據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項的規(guī)定》（財稅[2016]36號附件2）第一條（七）項規(guī)定：

一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務(wù)，適用一般計稅方法計稅的，應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用為銷售額計算應(yīng)納稅額。在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報。

一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務(wù)，選擇適用簡易計稅方法計稅的，應(yīng)以取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應(yīng)納稅額。在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報。

（三）施工模式選擇甲供的理由

1、施工方的增值稅稅負(fù)問題

營改增以后，由于客觀因素的影響，建筑業(yè)在采購環(huán)節(jié)不能充分獲取進(jìn)項稅額，導(dǎo)致抵扣不到位，增值稅的稅負(fù)率一般會高于3%。因此，在新項目中選擇甲供工程模式，從而依法選擇簡易計稅，是施工方不容置疑的追求。

2、項目所在地的稅收貢獻(xiàn)問題

從施工方向項目所在地的稅收貢獻(xiàn)比較，施工方簡易計稅時，按3%的預(yù)征率向項目所在地預(yù)交增值稅；施工方一般計稅時，按2%的預(yù)征率向項目所在地預(yù)交增值稅。

從項目公司向項目所在地的稅收貢獻(xiàn)比較，施工方簡易計稅時，項目公司獲取進(jìn)項稅額少，在收入不變的情況下，項目公司繳納的增值稅多，向項目所在地的稅收貢獻(xiàn)大；施工方一般計稅時，項目公司獲取進(jìn)項稅額多，在收入不變的情況下，項目公司繳納的增值稅少，向項目所在地的稅收貢獻(xiàn)小。

3、項目公司的利潤水平問題

依據(jù)《住房城鄉(xiāng)建設(shè)部辦公廳關(guān)于做好建筑業(yè)營改增建設(shè)工程計價依據(jù)調(diào)整準(zhǔn)備工作的通知》（建辦標(biāo)[2016]4號）以及有關(guān)地區(qū)和部門印發(fā)的營改增后工程計價調(diào)整實(shí)施意見，一般計稅項目實(shí)行價稅分離預(yù)算，按新的計價規(guī)則執(zhí)行，而簡易計稅項目實(shí)行含稅價預(yù)算，原有計價規(guī)則不變。

實(shí)務(wù)中，按照新計價規(guī)則給出的工程預(yù)算，對比按照原計價規(guī)則給出的工程預(yù)算，一般會高出5—6%，而高出的工程預(yù)算必將影響工程成本，導(dǎo)致項目公司的利潤水平下降。

4、影響甲供模式的其他因素

影響甲供模式的因素，除了施工方的稅負(fù)率、項目所在地的稅收貢獻(xiàn)和項目公司的利潤水平等因素外，施工方的利潤水平、項目公司的稅負(fù)率以及施工方機(jī)構(gòu)所在地的稅收貢獻(xiàn)等因素也將影響甲供模式的選擇。

同時，如果項目公司和施工企業(yè)為關(guān)聯(lián)方，其整體稅負(fù)率和整體利潤水平，對于甲供模式的選擇，更應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮，并根據(jù)項目的不同情況，進(jìn)行全面的測算和評估后，方能給出施工模式的預(yù)判。

（四）材料公司考慮的納稅細(xì)節(jié)

1、材料公司注冊地問題

選擇甲供模式施工，施工方剔除甲供材料后的工程款，按照簡易計稅3%繳納增值稅。而材料供應(yīng)公司的注冊地如果不在項目所在地，對于項目所在地來講，甲供材料這一塊的增值稅將會流失。

2、甲供材料經(jīng)營范圍問題

在甲供模式下，項目公司和材料供應(yīng)公司均可以抵扣進(jìn)項稅額，而施工方不能抵扣進(jìn)項稅額。為了保障進(jìn)項稅額充分抵扣，應(yīng)當(dāng)將能夠取得增值稅專用發(fā)票的材料，納入材料公司的經(jīng)營范圍，交給材料公司組織供應(yīng)。

3、材料公司稅負(fù)率問題

項目所在地支持簡易計稅的前提是，施工方能夠按照工程總價款3%向項目地預(yù)繳增值稅。因此在甲供模式下，材料公司不僅應(yīng)當(dāng)注冊在項目所在地，也應(yīng)當(dāng)確保3%的稅負(fù)率，而確保3%的稅負(fù)率，材料的成本利潤率應(yīng)當(dāng)達(dá)到25%。

假設(shè)材料公司采購材料的總成本為A（含稅），總毛利潤為X，則：

（A+X）/1.17*17%-A/1.17*17%≥（A+X）*3%/1.03

X/A≥25%（即：成本利潤率≥25%）

       （未完待續(xù)）