審計(jì)調(diào)整，通常是在出具審計(jì)報(bào)告前最重要的一項(xiàng)工作，全部的審計(jì)調(diào)整做完，就代表著審定數(shù)字的確定，而對(duì)于報(bào)告，只是這些數(shù)字的一種呈現(xiàn)方式。底稿，是這些審計(jì)調(diào)整的依據(jù)和來(lái)源。

前幾天一個(gè)外資銀行的財(cái)務(wù)，由于看不懂事務(wù)所出具的審計(jì)調(diào)整分錄，前來(lái)詢問(wèn)。事實(shí)上，在實(shí)際的審計(jì)工作中，很多時(shí)候?qū)徲?jì)師出具的審計(jì)調(diào)整并不能完全得到客戶的認(rèn)可，但是作為審計(jì)師，有義務(wù)將你的每一筆調(diào)整分錄向客戶解釋說(shuō)明清楚。這也是作為一名審計(jì)師能力和價(jià)值的體現(xiàn)。 要想向客戶把各項(xiàng)審計(jì)調(diào)整解釋清楚，就必須對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的條款非常熟悉，然后通過(guò)底稿做出足夠的證據(jù)，以理論基礎(chǔ)來(lái)支撐實(shí)際業(yè)務(wù)，這樣才能得到客戶的信服。

如果某些審計(jì)調(diào)整不能被客戶認(rèn)可，客戶不同意調(diào)整，那么要將這些調(diào)整進(jìn)行匯總，形成未調(diào)整事項(xiàng)，并且評(píng)估這些未調(diào)整事項(xiàng)所涉及到的重要性水平。未調(diào)整事項(xiàng)，要考慮在管理層聲明書(shū)中體現(xiàn)。 審計(jì)調(diào)整其實(shí)就是發(fā)現(xiàn)了企業(yè)的賬務(wù)處理存在錯(cuò)報(bào)，或者存在不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的記賬方式，將原來(lái)的錯(cuò)誤沖掉，再重新做一筆新的分錄。也就是會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正。

通常，審計(jì)調(diào)整分為三種類(lèi)型：RJE、 OJE 和AJE，具體如下。

重分類(lèi)調(diào)整

RJE ，即重分類(lèi)調(diào)整，一般我通常先會(huì)做RJE，因?yàn)楸容^簡(jiǎn)單，且通常對(duì)損益沒(méi)有影響。RJE也分為兩種，一種是往來(lái)款涉及的負(fù)數(shù)重分類(lèi)，另一種是其他科目的重分類(lèi)。負(fù)數(shù)的重分類(lèi)是企業(yè)常見(jiàn)的情況，由于企業(yè)的管理和做賬的需求，很多企業(yè)不會(huì)啟用往來(lái)款雙邊做賬，而是只做一邊。常見(jiàn)的例子是，代扣代繳的社保、員工的借款備用金等只記錄在其他應(yīng)收款或者其他應(yīng)付款中的其中一個(gè)科目；比如，應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款只使用其中一個(gè)科目，不同時(shí)使用兩個(gè)科目；應(yīng)付和預(yù)付也是同理。這樣做的好處就是防止雙邊掛賬而遺漏了抵消，杜絕了同一個(gè)客戶既掛應(yīng)收賬款又掛了預(yù)收賬款，不能及時(shí)、準(zhǔn)確核算每個(gè)客戶的往來(lái)款的問(wèn)題。

而這時(shí)候，某些客戶或者供應(yīng)商的往來(lái)款中就必然會(huì)存在負(fù)數(shù)余額，我們只需要將這些負(fù)數(shù)重分類(lèi)到它應(yīng)該去的科目里。比如，應(yīng)收賬款的負(fù)數(shù)就是預(yù)收賬款，應(yīng)付賬款的負(fù)數(shù)就是預(yù)付賬款。而其實(shí)，應(yīng)收賬款與預(yù)收賬款，應(yīng)付賬款與預(yù)付賬款，本身可以視同為一個(gè)科目，在重分類(lèi)時(shí)，應(yīng)收賬款的貸方就是預(yù)收賬款的貸方數(shù)，應(yīng)付賬款借方數(shù)就是預(yù)付賬款的借方數(shù)。

其他重分類(lèi)，也就是涉及除往來(lái)款以外的其他科目，比如長(zhǎng)期資產(chǎn)劃分為一年內(nèi)到期的資產(chǎn)，也可能會(huì)涉及由其他科目重分類(lèi)到往來(lái)款，待攤類(lèi)、預(yù)提類(lèi)是最常見(jiàn)的涉及這類(lèi)重分類(lèi)的，損益中，比如某些費(fèi)用應(yīng)該放入成本還是期間費(fèi)用等。

期初調(diào)整

OJE，即期初調(diào)整，同樣分為兩種常見(jiàn)的情況，一種是俗稱的滾調(diào)，一種是當(dāng)年發(fā)現(xiàn)的涉及不影響本年損益的調(diào)整。先說(shuō)滾調(diào)，其實(shí)就是由于審計(jì)師的原則是調(diào)表不調(diào)賬，對(duì)于上一年已經(jīng)做出的審計(jì)調(diào)整，企業(yè)并沒(méi)有做賬務(wù)調(diào)整，這種情形常見(jiàn)的表現(xiàn)形式為，你會(huì)發(fā)現(xiàn)你拿到的企業(yè)的報(bào)表與上一年的審計(jì)報(bào)告數(shù)字不一致，或者更直觀一點(diǎn)的就是，客戶本期的期初未分配利潤(rùn)與上年度的審計(jì)期末未分配利潤(rùn)不一致。而對(duì)于審計(jì)而言，我們是在去年審計(jì)的基礎(chǔ)上繼續(xù)本年的審計(jì)，但是由于企業(yè)沒(méi)有對(duì)去年的審計(jì)調(diào)整做出對(duì)應(yīng)的賬務(wù)調(diào)整，所以我們首先就要先將客戶提供的報(bào)表的期初數(shù)重新調(diào)整為上期的審定數(shù)，也就是做期初調(diào)整。

另一種情形更少見(jiàn)一些，也就是之前的審計(jì)并沒(méi)有出現(xiàn)調(diào)整，但是由于本期審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)了需要調(diào)整涉及損益的內(nèi)容，但是該損益根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，應(yīng)該屬于以前年度，而不影響當(dāng)期的損益，那么同樣也會(huì)涉及期初調(diào)整。涉及期初調(diào)整時(shí)，很多人喜歡用以前年度損益調(diào)整這個(gè)科目，這樣做的原因只是因?yàn)榭雌饋?lái)更清楚是調(diào)整的以前年度的損益。但是根據(jù)審計(jì)調(diào)表不調(diào)賬的原則，由于報(bào)表上沒(méi)有以前年度損益這個(gè)科目，且這個(gè)科目最終也要結(jié)轉(zhuǎn)到未分配利潤(rùn)中，所以做審計(jì)調(diào)整時(shí)應(yīng)該使用未分配利潤(rùn)這個(gè)科目。

實(shí)際上，不管工作中使用以前年度損益還是未分配利潤(rùn)，其本質(zhì)都是一樣，并不會(huì)產(chǎn)生不同的影響，調(diào)整分錄的匯總也只是自身形成的底稿內(nèi)容的一部分而已，并不會(huì)影響報(bào)告中的報(bào)表審定數(shù)字。所以，在做期初調(diào)整時(shí)，要關(guān)注是否影響損益。

對(duì)于不影響損益的調(diào)整，可以直接把上年的調(diào)整分錄抄一遍。對(duì)于影響損益的調(diào)整，由于影響的是上年度損益，所以不能再使用本期損益表的項(xiàng)目，而應(yīng)該將損益類(lèi)的科目全部換為以前年度損益調(diào)整或者未分配利潤(rùn)，直接調(diào)整期初未分配利潤(rùn)，而不影響本年的凈利潤(rùn)。

對(duì)于只涉及損益的重分類(lèi)調(diào)整，因?yàn)椴⒉挥绊懽罱K的凈利潤(rùn)，所以我們不再對(duì)其做OJE調(diào)整，比如，上年度審計(jì)做了將主營(yíng)業(yè)務(wù)成本里的部分金額調(diào)整至了銷(xiāo)售費(fèi)用，如果企業(yè)并未進(jìn)行對(duì)應(yīng)的賬務(wù)處理，我們也不再進(jìn)行期初調(diào)整，因?yàn)樵摴P分錄并不影響凈利潤(rùn)，且凈利潤(rùn)已經(jīng)全部結(jié)轉(zhuǎn)至了未分配利潤(rùn)中。

如果上期的審計(jì)調(diào)整，企業(yè)在將其進(jìn)行對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)賬務(wù)調(diào)整時(shí)，由于國(guó)內(nèi)的財(cái)務(wù)系統(tǒng)均具備反結(jié)賬功能，企業(yè)可能會(huì)將其相應(yīng)的調(diào)整至上年的賬套中，也可能會(huì)調(diào)整至本年的賬套中。但是不管企業(yè)調(diào)整至哪一年的賬套中，對(duì)審計(jì)均沒(méi)有任何影響。對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目而言，由于資產(chǎn)負(fù)債表是代表著時(shí)點(diǎn)數(shù)，我們審計(jì)的是期末余額，所以無(wú)論企業(yè)在何時(shí)進(jìn)行調(diào)整，都不會(huì)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的余額產(chǎn)生影響。對(duì)于損益表而言，無(wú)論是何時(shí)進(jìn)行調(diào)整，都會(huì)最終結(jié)轉(zhuǎn)至未分配利潤(rùn)，形成資產(chǎn)負(fù)債表的一部分，所以也不會(huì)產(chǎn)生不同的影響。

影響當(dāng)期損益的審計(jì)調(diào)整

AJE 審計(jì)調(diào)整，或者更準(zhǔn)確的說(shuō)，應(yīng)該叫做影響當(dāng)期損益的審計(jì)調(diào)整，這是審計(jì)中最重要和最需要關(guān)注的內(nèi)容。這項(xiàng)調(diào)整，通常會(huì)同時(shí)影響資產(chǎn)負(fù)債表與損益表，又會(huì)影響到未分配利潤(rùn)。比如，我們將少結(jié)轉(zhuǎn)的成本從存貨中結(jié)轉(zhuǎn)至成本，這時(shí)就會(huì)涉及調(diào)整存貨減少，成本增加，凈利潤(rùn)減少，還要記得調(diào)整未分配利潤(rùn)的減少。所以，在調(diào)整分錄匯總表中，我們通常會(huì)列明兩列內(nèi)容，一列是對(duì)本年凈利潤(rùn)的影響，一列是對(duì)未分利潤(rùn)的影響。

正常的AJE調(diào)整分錄，對(duì)于本年凈利潤(rùn)和未分配利潤(rùn)的影響數(shù)字是一樣的，因?yàn)閮衾麧?rùn)要結(jié)轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn)。當(dāng)涉及OJE的損益類(lèi)調(diào)整時(shí)，對(duì)本年凈利潤(rùn)和未分配利潤(rùn)的影響就會(huì)不一樣，這是由于期初未分配利潤(rùn)調(diào)整導(dǎo)致。而這兩個(gè)數(shù)字非常重要，可以通過(guò)這兩個(gè)數(shù)字，分析出你的調(diào)整對(duì)于整個(gè)報(bào)表利潤(rùn)的影響程度，并結(jié)合重要性水平做出判斷。

如同上述以前年度調(diào)整，雖然我們審計(jì)是調(diào)表不調(diào)賬，使用的是報(bào)表項(xiàng)目，但是我們?cè)谧鰧徲?jì)調(diào)整時(shí)，通常還是會(huì)把對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)科目標(biāo)明，并且注明調(diào)整原因和事項(xiàng)。一方面用于審計(jì)師之后的備查，另一方面也可以提供給企業(yè)供其對(duì)賬務(wù)做出相應(yīng)調(diào)整，以免出現(xiàn)過(guò)多的OJE。

最后，大家都喜歡利用期初未分配利潤(rùn)+本期凈利潤(rùn)=期末未分配利潤(rùn)這個(gè)公式來(lái)驗(yàn)證企業(yè)的報(bào)表，很多人之前也會(huì)問(wèn)道，為什么企業(yè)報(bào)表這個(gè)公式不平。其實(shí)通過(guò)大家問(wèn)的問(wèn)題來(lái)看，并不是企業(yè)的公式不平，而是你在利用公式的時(shí)候取數(shù)錯(cuò)誤或者口徑錯(cuò)誤。這種低級(jí)錯(cuò)誤的原因在于，你把公式背的滾瓜爛熟，卻不理解公式。常見(jiàn)的例子，比如，企業(yè)已經(jīng)做了賬務(wù)調(diào)整，計(jì)入了以前年度損益科目，這是你的公式不平，因?yàn)閳?bào)表中期初未分配利潤(rùn)和凈利潤(rùn)都沒(méi)有包含以前年度損益科目中的數(shù)字，由于企業(yè)并未反結(jié)賬去調(diào)整去年的賬套，而是將影響期初未分配利潤(rùn)的金額通過(guò)以前年度損益科目直接結(jié)轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn)，并不影響未分配利潤(rùn)余額的準(zhǔn)確性。

還見(jiàn)過(guò)一些朋友，在企業(yè)未作調(diào)整的前提下，以去年已經(jīng)出具的審計(jì)報(bào)告中的未分配利潤(rùn)作為期初數(shù)，然后加本期的凈利潤(rùn)，最后導(dǎo)致公式不平。由于你期初的未分配利潤(rùn)是調(diào)整后的，而期末的未分配利潤(rùn)是不含調(diào)整的，當(dāng)然公式不平。所以，在利用很多會(huì)計(jì)公式時(shí)，首先要保證取數(shù)的口徑統(tǒng)一，而不是生搬硬套。

完成了審計(jì)調(diào)整，也就完成了審計(jì)的絕大部分內(nèi)容，形成了報(bào)告披露的數(shù)字。

（責(zé)任編輯 宮瑩）