【原】研發(fā)費加計扣除的十個風險點

小穎言稅 2021-07-27

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研發(fā)費加計扣除是指企業(yè)開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，可以在計算企業(yè)所得稅應納稅所得額時加計扣除，加計扣除比例目前提高到了75%，這項優(yōu)惠政策絕大多數會計核算健全的企業(yè)都可以在發(fā)生時享受，但是在享受優(yōu)惠的同時可能由于對政策理解不準確或財務管理不規(guī)范帶來涉稅風險，小編梳理了以下十個風險點，防患于未然。

一、不適用稅前加計扣除的行業(yè)進行了加計扣除

現行政策規(guī)定不適用加計扣除的行業(yè)有煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產業(yè)、租賃和商務服務業(yè)、娛樂業(yè)(以下簡稱六大行業(yè)）。對于同時從事多種行業(yè)的納稅人，判斷是否屬于不適用稅前加計扣除政策行業(yè)的企業(yè)，是指六大行業(yè)業(yè)務為主營業(yè)務，其研發(fā)費用發(fā)生當年的主營業(yè)務收入占企業(yè)按稅法第六條規(guī)定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業(yè)。

舉個例子，某綜合性商場2018年度取得零售收入15000萬元，兼營生產汽車儀表取得銷售收入5000萬元，取得投資收益1000萬元。全年用于汽車儀表研發(fā)發(fā)生的費用支出500萬元。則該商場零售收入占比15000÷（15000＋5000）×100%＝75%，不得享受研發(fā)費加計扣除優(yōu)惠政策。

二、對不屬于研發(fā)活動的項目進行了加計扣除

研發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學與技術新知識，創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產品（服務）、工藝而持續(xù)進行的具有明確目標的系統(tǒng)性活動研發(fā)費加計扣除政策政策。研發(fā)活動具有新、實質性改進、系統(tǒng)性的特點，政策明確了下列活動不適用稅前加計扣除政策。

1.企業(yè)產品（服務）的常規(guī)性升級。

2.對某項科研成果的直接應用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等。

3.企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術支持活動。

4.對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變。

5.市場調查研究、效率調查或管理研究。

6.作為工業(yè)（服務）流程環(huán)節(jié)或常規(guī)的質量控制、測試分析、維修維護。

7.社會科學、藝術或人文學方面的研究。

三、會計核算不健全或實行核定征收的企業(yè)不得研發(fā)費加計扣除政策。

四、非居民企業(yè)不得享受研發(fā)費加計扣除政策。

五、委托境內研究開發(fā)項目的合同，受托方未到科技行政主管部門登記。委托境外進行技術開發(fā)的合同，委托方未到科技行政主管部門進行登記。

六、企業(yè)研發(fā)費用各項目的實際發(fā)生額歸集不準確、匯總額計算不準確

(一）誤將辦公費、招待費、交通費（指除記入差旅費外的本地交通費）、通訊費、工會經費、職工教育經費歸集到其他相關費用加計扣除。

（二）歸集折舊費用、無形資產攤銷費用時，未按照稅前扣除的固定資產折舊部分、無形資產攤銷金額計算加計扣除。

例：甲汽車制造企業(yè)2016年12月購入并投入使用一專門用于研發(fā)活動的設備，單位價值1200萬元，會計處理按8年折舊，稅法上規(guī)定的最低折舊年限為10年，不考慮殘值。甲企業(yè)對該項設備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式，折舊年限縮短為6年（10×60%=6）。2017年企業(yè)會計處理計提折舊額150萬元（1200/8=150），稅收上因享受加速折舊優(yōu)惠可以扣除的折舊額是稅前扣除的固定資產折舊200萬元（1200/6=200），不需要與會計折舊額比較孰小。

（三）企業(yè)研發(fā)活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的，加計扣除時，未在銷售當年以對應的材料費用發(fā)生額沖減當年的研發(fā)費用，對不足沖減的，未結轉以后年度繼續(xù)沖減。

（四）企業(yè)取得研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，在計算確認收入當年的加計扣除研發(fā)費用時，未從已歸集研發(fā)費用中扣減該特殊收入。

（五）直接從事研發(fā)活動的人員、外聘研發(fā)人員同時從事非研發(fā)活動的；以經營租賃方式租入的用于研發(fā)活動的儀器、設備，同時用于非研發(fā)活動的；用于研發(fā)活動的儀器、設備，同時用于非研發(fā)活動的; 用于研發(fā)活動的無形資產，同時用于非研發(fā)活動的，未采用合理方法在研發(fā)費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。

（六）開展多項研發(fā)活動的，未按照不同研發(fā)項目分別歸集可加計扣除的研發(fā)費用。

（七）其他相關費用的加計扣除金額超過了可加計扣除研發(fā)費用總額的10%。

例：某企業(yè)2016年進行了二項研發(fā)活動A和B，A項目共發(fā)生研發(fā)費用100萬元，其中與研發(fā)活動直接相關的其他費用12萬元，B共發(fā)生研發(fā)費用100萬元，其中與研發(fā)活動直接相關的其他費用8萬元，假設研發(fā)活動均符合加計扣除相關規(guī)定。A項目其他相關費用限額=（100-12）×10%/(1-10%)=9.78，小于實際發(fā)生數12萬元，則A項目允許加計扣除的研發(fā)費用應為97.78萬元（100-12+9.78=97.78）。B項目其他相關費用限額=（100-8）×10%/(1-10%)=10.22，大于實際發(fā)生數8萬元，則B項目允許加計扣除的研發(fā)費用應為100萬元。

該企業(yè)2016年可以享受的研發(fā)費用加計扣除額為98.89萬元[（97.78+100）×50%=98.89]。

七、委托研發(fā)費用加計扣除不符合規(guī)定

（一）委托個人研發(fā)的，未取得個人出具的發(fā)票等合法有效憑證。

（二）對委托境外個人研發(fā)的，進行了加計扣除。

（三）委托境外單位研發(fā)的，計算應加計扣除金額不準確。

委托境外進行研發(fā)活動所發(fā)生的費用，按照費用實際發(fā)生額的80%計入委托方的委托境外研發(fā)費用。委托境外研發(fā)費用不超過境內符合條件的研發(fā)費用三分之二的部分，可以按規(guī)定在企業(yè)所得稅前加計扣除。

例：某企業(yè)2018年發(fā)生委托境外研發(fā)費用100萬元，當年境內符合條件的研發(fā)費用為110萬元。按照政策規(guī)定，委托境外發(fā)生研發(fā)費用100萬元的80%計入委托境外研發(fā)費用，即為80萬元。當年境內符合條件的研發(fā)費用110萬元的三分之二的部分為73.33萬元。委托境外研發(fā)費用不超過境內符合條件的研發(fā)費用三分之二的部分即為73.33萬元，因此最終委托境外研發(fā)費用73.33萬元可以按規(guī)定適用加計扣除政策。

（四）對研發(fā)費用支出明細情況涵蓋的費用范圍理解錯誤。

研發(fā)費用支出明細情況應為受托方實際發(fā)生的費用情況。比如，A企業(yè)2017年委托其B關聯(lián)企業(yè)研發(fā)，假設該研發(fā)符合研發(fā)費用加計扣除的相關條件。A企業(yè)支付給B企業(yè)100萬元。B企業(yè)實際發(fā)生費用90萬元（其中按可加計扣除口徑歸集的費用為85萬元），利潤10萬元。2017年，A企業(yè)可加計扣除的金額為100×80%×50%=40萬元，B企業(yè)應向A企業(yè)提供實際發(fā)生費用90萬元的明細情況。

八、未按規(guī)定設置輔助帳

由于會計中對于研發(fā)費用的歸集范圍和稅法中加計扣除范圍有很大區(qū)別，導致會計帳簿資料很難全面反映稅法中可加計扣除金額，因此政策規(guī)定企業(yè)應設置研發(fā)支出輔助帳留存?zhèn)洳?。輔導帳按研發(fā)類型，分項目，分資本化支出和費用化支出設置并進行明細核算。注意輔助帳不是會計用途的明細帳，是稅收用途的輔助帳，登記輔助帳時應按稅收政策調整到位。

九、未按規(guī)定留存相關資料備查

《企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項辦理辦法》（國家稅務總局公告2018年第23號）規(guī)定，企業(yè)享受優(yōu)惠事項采取“自行判別、申報享受、相關資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式。主要留存?zhèn)洳橘Y料有以下幾種：

1.自主、委托、合作研究開發(fā)項目計劃書和企業(yè)有權部門關于自主、委托、合作研究開發(fā)項目立項的決議文件；

2.自主、委托、合作研究開發(fā)專門機構或項目組的編制情況和研發(fā)人員名單；

3.經科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發(fā)項目的合同；

4. 從事研發(fā)活動的人員（包括外聘人員）和用于研發(fā)活動的儀器、設備、無形資產的費用分配說明（包括工作使用情況記錄及費用分配計算證據材料）；

5. 經科技行政主管部門登記的委托境外研發(fā)合同；

6.“研發(fā)支出”輔助賬及匯總表；

7. 委托境外研發(fā)銀行支付憑證和受托方開具的收款憑據；

8.當年委托研發(fā)項目的進展情況等資料。

企業(yè)如果已取得地市級（含）以上科技行政主管部門出具的鑒定意見，應作為資料留存?zhèn)洳椤?/p>

十、會計核算不符合規(guī)定

企業(yè)應設置“研發(fā)支出”科目核算研發(fā)費用。依據《企業(yè)會計準則》，對研究階段支出與開發(fā)階段支出應分別處理,企業(yè)內部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益，完成研究后進入開發(fā)階段所發(fā)生的支出在滿足一定條件后允許資本化。研究階段的支出屬于費用化的范疇，支出發(fā)生時借記”研發(fā)支出——費用化支出“，期末轉入”管理費用“；開發(fā)階段分兩種情形，第一種情形不符合資本化條件的時候，和研究階段的處理相同，第二種情形，符合資本化條件，這時借記”研發(fā)支出——資本化支出“，“研發(fā)支出—資本化支出”科目的余額在編制資產負債表時填入開發(fā)支出，達到預定用途之后，結轉到無形資產。