羅顯峰

債務(wù)人破產(chǎn)重整能否成功，需要方方面面的配合，其中也離不開(kāi)稅收政策及征管制度的支持。國(guó)家稅務(wù)總局自2003年起，開(kāi)始探索納稅信用工作，2014年10月1日起施行的《納稅信用管理辦法（試行）》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第40號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《辦法》）對(duì)納稅信用管理進(jìn)行了較為全面、完整的規(guī)定。但《辦法》關(guān)注的重心是正常經(jīng)營(yíng)狀態(tài)下的企業(yè)納稅人，并未對(duì)破產(chǎn)重整等特殊狀態(tài)下的企業(yè)給予關(guān)注。本文嘗試對(duì)破產(chǎn)重整企業(yè)的納稅信用修復(fù)問(wèn)題進(jìn)行探討，提出相應(yīng)的解決思路。

重整程序中的納稅信用問(wèn)題

2014年《辦法》出臺(tái)后，國(guó)家稅務(wù)總局陸續(xù)發(fā)布了若干規(guī)范性文件進(jìn)行補(bǔ)充、完善。納稅信用評(píng)價(jià)主要針對(duì)企業(yè)納稅人，以年度為周期，利用納稅人信用歷史信息、稅務(wù)內(nèi)部信息、外部信息（包括外部參考信息和外部評(píng)價(jià)信息），由稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其信用作出評(píng)價(jià)。評(píng)價(jià)結(jié)果采取百分制，分為A、B、M、C、D級(jí)，A級(jí)最高，D級(jí)最低。

D級(jí)納稅人指年度評(píng)價(jià)指標(biāo)得分不滿40分或存在逃避繳納稅款、逃避追繳欠稅、騙取出口退稅、虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票、非正常戶記錄等直接判級(jí)確定情形的納稅人。這其中，欠繳稅收債務(wù)是常見(jiàn)現(xiàn)象。2007年至2017年10年間，全國(guó)50家上市公司重整案例中就有33家存在稅收債務(wù)，六成企業(yè)有欠稅現(xiàn)象。

破產(chǎn)法中，企業(yè)破產(chǎn)重整一般分為兩個(gè)階段，分別是重整期間和重整計(jì)劃執(zhí)行期間。重整期間指法院受理重整申請(qǐng)、裁定債務(wù)人重整，至重整計(jì)劃草案得到債權(quán)人分組會(huì)議表決通過(guò)及法院審查批準(zhǔn)，或重整計(jì)劃草案未得到債權(quán)人分組會(huì)議表決通過(guò)或法院不予批準(zhǔn)的期間。重整計(jì)劃執(zhí)行期間指重整計(jì)劃得到法院審查批準(zhǔn)至重整計(jì)劃執(zhí)行完畢、法院裁定終結(jié)破產(chǎn)重整程序，或重整計(jì)劃未能得到執(zhí)行、法院裁定終止重整計(jì)劃的執(zhí)行。除此之外，還有重整計(jì)劃執(zhí)行完畢、法院裁定終結(jié)破產(chǎn)重整程序后的正常運(yùn)營(yíng)期間。以上三個(gè)階段均涉及相應(yīng)的納稅信用問(wèn)題。

重整期間。重整期間的納稅信用問(wèn)題主要集中在債務(wù)人或管理人制定重整計(jì)劃時(shí)應(yīng)考慮重整措施可行性，特別是融資、運(yùn)營(yíng)方面的重整措施。在擬定重整措施時(shí)，債務(wù)人或管理人需預(yù)判哪些具體重整措施會(huì)涉及納稅信用限制，哪些機(jī)構(gòu)在與稅務(wù)機(jī)關(guān)共享納稅信用評(píng)價(jià)結(jié)果，有關(guān)納稅信用評(píng)價(jià)結(jié)果對(duì)資金提供方有多大影響，相關(guān)運(yùn)營(yíng)措施會(huì)否受到稅收征管乃至相關(guān)政府準(zhǔn)入方面的限制，法定代表人是否有可能或已被阻止出境。

重整計(jì)劃執(zhí)行期間。該階段是破產(chǎn)重整計(jì)劃執(zhí)行的關(guān)鍵時(shí)期，納稅信用對(duì)重整企業(yè)的影響也集中體現(xiàn)在這一階段。首先就是融資措施是否會(huì)受到證監(jiān)會(huì)、發(fā)改委、金融機(jī)構(gòu)甚至部分政府性資金的嚴(yán)格審查；其次是相關(guān)政府部門對(duì)重整企業(yè)的行政許可審批、產(chǎn)品認(rèn)證、新增項(xiàng)目核準(zhǔn)等方面的納稅信用評(píng)價(jià)影響；還有禁止參加政府采購(gòu)、限制分配商品進(jìn)口關(guān)稅配額；出行交通工具的限制、阻止出境等對(duì)企業(yè)相關(guān)人員出差的影響；社會(huì)公眾、供應(yīng)商、現(xiàn)有及潛在客戶對(duì)重整企業(yè)的信用評(píng)價(jià)降低等影響。

正常運(yùn)營(yíng)期間?！癉級(jí)評(píng)價(jià)保留2年、第三年不得評(píng)價(jià)為A級(jí)”這一規(guī)定會(huì)讓前述影響仍然存在。如企業(yè)未能及時(shí)修復(fù)納稅信用，則“D級(jí)評(píng)價(jià)保留2年”的規(guī)定仍會(huì)在企業(yè)正常運(yùn)營(yíng)期間，持續(xù)產(chǎn)生影響。

修復(fù)重整企業(yè)納稅信用的途徑

目前社會(huì)各界對(duì)信用修復(fù)的含義、范圍及方式并沒(méi)有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)，對(duì)如何修復(fù)破產(chǎn)重整企業(yè)信用問(wèn)題更是看法不一。主流觀點(diǎn)認(rèn)為重整后的企業(yè)有別于重整之前的企業(yè)，如《最高人民法院關(guān)于印發(fā)〈全國(guó)法院破產(chǎn)審判工作會(huì)議紀(jì)要〉的通知》（法〔2018〕53號(hào)）認(rèn)為，企業(yè)重整后，投資主體、股權(quán)結(jié)構(gòu)、公司治理模式、經(jīng)營(yíng)方式等與原企業(yè)相比，往往發(fā)生了根本變化，人民法院要通過(guò)加強(qiáng)與政府的溝通協(xié)調(diào)，幫助重整企業(yè)修復(fù)信用記錄，依法獲取稅收優(yōu)惠，以利于重整企業(yè)恢復(fù)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)。

因此，筆者認(rèn)為，稅務(wù)機(jī)關(guān)有必要從以下幾個(gè)方面，對(duì)重整企業(yè)給予特別對(duì)待，為其恢復(fù)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、重整成功創(chuàng)造必要條件。

建立三方涉稅溝通機(jī)制。人民法院審查認(rèn)為重整申請(qǐng)符合規(guī)定、裁定債務(wù)人破產(chǎn)重整后，法院應(yīng)主導(dǎo)建立法院、管理人（債務(wù)人）、稅務(wù)機(jī)關(guān)三方之間的涉稅溝通機(jī)制。該機(jī)制在納稅信用方面的作用主要有：向法院、管理人介紹各稅種管理要求、稅收優(yōu)惠政策、納稅信用相關(guān)規(guī)定及其實(shí)施情況；管理人就重整計(jì)劃草擬的債務(wù)重組、融資、運(yùn)營(yíng)等措施可能遇到的納稅義務(wù)、納稅信用阻礙進(jìn)行溝通；確認(rèn)欠稅企業(yè)法定代表人的邊控狀態(tài)，商請(qǐng)暫時(shí)解除阻止出境。

重整計(jì)劃執(zhí)行期間暫停懲戒。法院批準(zhǔn)重整計(jì)劃、稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)涉稅溝通機(jī)制等方式收到相關(guān)裁定書后，應(yīng)暫停部分納稅信用懲戒措施。一是發(fā)票領(lǐng)用限制措施應(yīng)暫時(shí)停止執(zhí)行；二是對(duì)僅是因?yàn)樨?fù)債累累、欠繳稅款，并無(wú)其他重大稅收違法行為的重整企業(yè)暫停執(zhí)行加強(qiáng)出口退稅審核、納稅評(píng)估從嚴(yán)、提高檢查頻次等措施。

重整計(jì)劃執(zhí)行完畢后停止懲戒。重整計(jì)劃執(zhí)行完畢、法院裁定終結(jié)重整程序后，企業(yè)雖得以再生，但仍較孱弱，還需繼續(xù)給予一定的政策支持。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)停止對(duì)重整企業(yè)的納稅信用懲戒措施，視情況將其納稅信用上調(diào)為C級(jí)或M級(jí)，并抄送相關(guān)機(jī)構(gòu)。

增加信用修復(fù)相關(guān)條款。鑒于《辦法》未考慮破產(chǎn)重整這一特殊情況，應(yīng)考慮修改《辦法》，增加破產(chǎn)重整企業(yè)的納稅信用修復(fù)條款。將涉稅溝通機(jī)制、納稅信用等內(nèi)容在《破產(chǎn)法》《稅收征管法》修訂中予以納入，并在《稅收征管法》的授權(quán)下修訂《辦法》，成熟時(shí)將《辦法》上升為稅務(wù)總局規(guī)章。